Initiatiefwetsvoorstel ter versobering van DGA-faciliteiten

09/06/22

Dit artikel is voor het laatst geüpdatet op 21 oktober 2022.

Op 4 oktober 2022 hebben GroenLinks en PvdA een aangepast initiatiefwetsvoorstel ingediend om de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten te versoberen en de marge voor de gebruikelijkloonregeling af te schaffen. Het oorspronkelijke wetsvoorstel van 7 juni 2022 bevatte nog een getrapt en hoger tarief voor box 2, maar dit is in het aangepaste voorstel komen te vervallen, waarschijnlijk omdat het kabinet dit voorstel in de basis heeft overgenomen in het Belastingplan 2023. Het initiatiefwetsvoorstel moet per 1 januari 2023 in werking treden. Het initiatiefwetsvoorstel en de toelichting is verder in beperkte mate aangepast naar aanleiding van enkele zeer kritische opmerkingen en aanbevelingen van de Raad van State.

De initiatiefnemers pleiten voor een grootschalige herziening van het belastingstelsel, waarbij de regels simpeler zijn, economische activiteit wordt gestimuleerd en de lasten eerlijker worden verdeeld. Zij zien vooral een ongelijkheid tussen de belasting op arbeid en die op vermogen. Volgens hen moeten veel uitzonderingsmaatregelen worden geschrapt om dit doel te bereiken. Hun initiatiefwetsvoorstel zou een tussenstap zijn richting grondige hervorming. Dit initiatiefwetsvoorstel heeft GroenLinks eerder al aangekondigd. Een maatregel die toen werd genoemd en die niet is opgenomen in het nu ingediende initiatiefwetsvoorstel, is het verder aanscherpen van het wetsvoorstel Excessief lenen.

Wat betekent dit voor u?

Het is nog niet te voorspellen hoe het initiatiefwetsvoorstel in de politiek zal worden ontvangen. Wel is duidelijk dat de overheid grote budgettaire uitdagingen heeft en daarvoor mogelijk extra inkomsten uit belastingen zal zoeken. Inmiddels bevat het pakket Belastingplan 2023, zoals al aangekondigd in de Voorjaarsnota 2022, een maatregel om het box 2-tarief in de inkomstenbelasting per 1 januari 2024 om te vormen in twee progressieve schijven : De eerste schijf belast tot 67.000 euro aan box 2-inkomsten per persoon tegen een tarief van 24,5 procent en voor de tweede schijf geldt een tarief van 31 procent over het meerdere. Dit onderdeel van het oorspronkelijke wetsvoorstel met een groter verschil in de tariefpercentages is in de aangepaste versie komen te vervallen.

Wel heeft het kabinet het voorstel om de doelmatigheidsmarge in de gebruikelijkloonregeling voor dga’s per 1 januari 2023 volledig laten te vervallen overgenomen. Aanvankelijk had het kabinet in de Voorjaarsnota 2022 aangekondigd deze marge te verlagen van 25 naar 15 procent. Opmerkelijk is dat de afschaffing van deze marge toch nog onderdeel uitmaakt van het initiatiefwetsvoorstel.

Maatregelen

Het initiatiefwetsvoorstel bevat de volgende voorstellen, die op een enkele uitzondering na (hierna aangegeven) per 1 januari 2023 in werking moeten treden:

Versoberen fiscale faciliteiten bij bedrijfsopvolging:
- verlagen van het vrijstellingspercentage Bedrijfsopvolgingsregeling (BOR) voor de schenk- en erfbelasting naar 25 procent met een maximum tot een miljoen euro (2022: 100 procent vrijstelling tot € 1.134.403 en 83 procent vrijstelling over het meerdere); deze maatregel moet per 1 januari 2024 in werking treden;
- verhuurd vastgoed standaard aanmerken als beleggingsvermogen voor de BOR;
- invoeren minimum aandelenbelang voor toepassing BOR naar 25 procent van de gewone aandelen (2022: toepassing BOR vanaf 5 procent aandelenbelang);
- het moet dan gaan om ‘gewone aandelen’. Preferente aandelen, winstbewijzen en opties op aandelen worden uitgesloten van de BOR;
- afschaffen doorschuifregeling in de inkomstenbelasting bij schenken en erven van een aanmerkelijk belang (ab).
Volledig afschaffen van de doelmatigheidsmarge van 25 procent in de gebruikelijkloonregeling.

Verband met o.a. Voorjaarsnota 2022 en het Belastingplan 2023

Deze maatregelen lijken in zekere mate verband te houden met de Bouwstenennotitie, de BOR-evaluatie van CPB en de maatregelen zoals aangekondigd in de Voorjaarsnota 2022, zie ook 'Voorjaarsnota ‘22: stevige belastingen in Prinsjesdag-opmaat'.

Het initiatiefwetsvoorstel loopt vooruit op het kabinetsstandpunt naar aanleiding van de CPB-evaluatie van de fiscale faciliteiten voor bedrijfsopvolging. Het kabinet heeft op Prinsjesdag aangegeven dat die reactie op op zijn vroegst in november 2022 zal komen. Wel blijkt uit de kabinetsreactie op het IBO-rapport dat het kabinet naar aanleiding van dit rapport onder meer heeft besloten de doelmatigheidsmarge in de gebruikelijkloonregeling voor dga’s volledig af te schaffen en de percentages van het gedifferentieerde tarief in box 2, aan te passen naar 24,5 procent tot een box 2-inkomen van € 67.000 en 31 procent voor het inkomen daarboven.

Advies Raad van State en aanpassingen van de initiatiefnemers

In het spoedadvies spreekt de RvS begrip uit voor de wens van de initiatiefnemers om maatregelen te treffen om het belastingstelsel beter in balans te brengen en belastingarbitrage tegen te gaan. Tegelijkertijd plaatst de RvS kritische kanttekeningen bij de voorgestelde maatregelen. Zo blijven er voor de betrokken belastingplichtigen mogelijkheden om hun activiteiten zo in te richten dat zij door bepaalde maatregelen niet of slechts beperkt worden geraakt. Belastingarbitrage effectief tegengaan vraagt om een brede aanpak.

De RvS adviseert de initiatiefnemers het wetsvoorstel en de toelichting op diverse punten aan te passen of aan te vullen. Hierna een korte samenvatting van zijn belangrijkste conclusies en de reactie daarop van de initiatiefnemers.

Tariefmaatregel box 2

Het is de RvS onduidelijk welke bijdrage de voorgestelde (complexiteit verhogende) tweeschijventariefstructuur voor heffing over ab-inkomen zou leveren aan het verbeteren van de balans in het belastingstelsel. De grootste onevenwichtigheden worden immers veroorzaakt door de tarieven in de vennootschapsbelasting. Bij gelijkblijvende vennootschapsbelastingtarieven maakt invoering van een tweeschijventariefstructuur in box 2 het voor de betreffende belastingplichtigen nog minder aantrekkelijk om dividend uit te keren, zeker nu voor hen alternatieven beschikbaar zijn.

Daarom adviseert de RvS het wetsvoorstel op het punt van de tariefmaatregel te heroverwegen en serieuze aandacht te geven aan de nog te verschijnen uitvoeringstoets van de Belastingdienst.

Volgens de initiatiefnemers komt het pakket aan voorstellen neer op een lastenverzwaring voor ab-houders. Zij verwachten echter dat deze hun gedrag zullen aanpassen en minder schulden aangaan bij hun eigen vennootschap vanwege de wetgeving inzake het excessief lenen. Daarnaast zullen dga’s naar verwachting hogere lonen aan zichzelf uitkeren en lagere winstuitkeringen, door de verhoging van de tarieven in box 2.

BOR en doorschuiffaciliteiten aanmerkelijk belang

a. Verhuurd vastgoed standaard aanmerken als beleggingsvermogen voor de BOR

De RvS adviseert toe te lichten hoe deze maatregel zich verhoudt tot de doelmatigheidsmarge van artikel 35c lid 1 onderdeel c onder 2 Successiewet 1956 waardoor beleggingsvermogen tot maximaal 5 procent van de aan de onderneming toegerekende waarde als ondernemingsvermogen wordt aangemerkt. De initiatiefnemers lichten toe dat in voorkomende gevallen 5 procent van de waarde van het verhuurde vastgoed, net als overige beleggingsvermogen, toegerekend kan worden aan de onderneming.

b. Kleine ab-pakketten uitzonderen van de BOR, BOR alleen van toepassing bij bezitsvereiste van minimaal 25 procent

Volgens de RvS geeft de toelichting niet aan hoe tot dit bezitsvereiste van 25 procent is gekomen. En waarom stellen de initiatiefnemers deze verhoging alleen voor de BOR voor en niet voor de hele ab-regeling, dit ook met het oog op complexiteitsreductie. De initiatiefnemers geven toe dat deze maatregel leidt tot extra complexiteit, maar daar staat tegenover dat het afschaffen van de doorschuifregelingen bij schenken en vererven in box 2 en het bij fictie aanmerken van verhuurd vastgoed als ondernemingsvermogen voor de BOR juist vereenvoudigingen zijn. Het percentage van 25 procent is gekozen als middenweg. Volgens de initiatiefnemers moest een midden gevonden worden tussen een te laag percentage en een te hoog percentage. Een te hoog percentage zou er immers toe leiden dat bijvoorbeeld erfgenamen die slechts een deel van een onderneming erven geen gebruik meer kunnen maken van de BOR, terwijl een te laag percentage een te beperkt effect zou hebben.

c. Verlagen vrijstelling BOR tot 25 procent en totale vrijstelling beperken tot maximaal een miljoen

Toelichting voor deze keuze ontbreekt volgens de RvS. Verder is niet duidelijk of een belastingplichtige meerdere malen in zijn leven van deze vrijstelling gebruik kan maken. Volgens de initiatiefnemers kunnen belastingplichtigen meerdere malen in hun leven gebruik maken van de vrijstelling, namelijk voor verschillende verkrijgingen. Verder willen zij ‘alle onnodige’ verruimingen van de BOR in de afgelopen decennia terugdraaien’ tot het vrijstellingspercentage toen de oorspronkelijke vrijstelling in 1998 werd ingevoerd. Bovendien vereenvoudigt deze maatregel volgens hen de regeling door één percentage toe te passen voor de hele vrijstelling in plaats van de huidige twee percentages, kort gezegd: 100 procent tot ruim een miljoen en 83 procent voor het surplus.

d. Arbitragemogelijkheden die geruisloze doorschuiving of ruimere toepassing van de BOR ook onder het voorstel mogelijk maken

Het wetsvoorstel creëert een arbitragemogelijkheid door geruisloos vanuit de BV de onderneming in een IB-onderneming om te zetten, zodat gebruik kan worden gemaakt van de doorschuifmaatregelen voor winst uit onderneming die wel blijven bestaan. Na verloop van tijd kan de onderneming vervolgens weer geruisloos in een BV worden ingebracht en kan dus het gewenste resultaat, geruisloze doorschuiving naar de opvolger, alsnog worden bereikt zonder dat dit door dit wetsvoorstel wordt geraakt. Dit geldt eveneens voor het nog eenvoudigere in stukjes overdragen van de onderneming, waardoor in stapjes gebruik kan worden gemaakt van de BOR.

De RvS adviseert om de toelichting op de voorstellen over de BOR en de doorschuifregeling in het licht van het voorgaande aan te vullen. Volgens de initiatiefnemers zal in de praktijk slechts sporadisch gebruik worden gemaakt van deze mogelijkheid. Een geruisloze omzetting is namelijk tijdrovend. Verder zal een aandeelhouder bij een omzetting van een BV in een IB onderneming eerst zijn schulden aan de BV volledig moeten aflossen, wat een extra belemmering opwerpt tegen deze vorm van arbitrage.

Vervolg

Nu de RvS advies heeft uitgebracht over het initiatiefwetsvoorstel en het wetsvoorstel en de toelichting daarop zijn aangepast kan de Tweede Kamer het in behandeling nemen. De beoogde inwerkingtredingsdatum is nog steeds van 1 januari 2023.