Wegwijs in doolhof van onvoorspelbaar fiscaal beleid

De afgelopen jaren zijn diverse fiscale maatregelen ingevoerd, die snel daarna alweer wijzigden of werden afgeschaft, soms zelfs voor ze feitelijk toepassing vonden. Ook worden voorstellen soms ingrijpend en veelvuldig aangepast tijdens de parlementaire behandeling. Dit maakt het de belastingplichtige moeilijk om zich op de wijziging voor te bereiden. Soms komt dit doordat de Kamers en het kabinet niet op een lijn zitten.

Wat betekent dit voor u en uw organisatie?

Wat ook de oorzaak is van dit steeds veranderende fiscaal beleid, het zorgt voor de nodige verwarring in de samenleving en komt de rechtszekerheid niet ten goede. Belastingplichtigen moeten zich steeds aanpassen aan veranderende regels en kunnen lastiger hun koers bepalen.

Wij hebben hierna voorbeelden voor u opgesomd van onvoorspelbare fiscale wet- en regelgeving uit de afgelopen decennia. Eerst bespreken wij de maatregelen die uw onderneming en u als ondernemer raken, en vervolgens de maatregelen met een impact op u als particulier. Daarbij geven wij steeds de laatste stand van zaken om meer duidelijkheid te scheppen in de fiscale doolhof, zodat u weet waar u aan toe bent.

Omdat de parlementaire behandeling van het pakket Belastingplan 2025 volop in gang is, staat voor een aantal van onderstaande maatregelen de uitkomst zelfs nu nog niet vast. Raadpleeg onze pagina Belastingplan 2025 voor de laatste ontwikkelingen. Ook dit artikel zullen we steeds zo nodig actualiseren.

Onderneming

Terugdraaien versobering Expatregeling

De versobering van de expatregeling naar een 30%-20%-10%-regeling wordt teruggedraaid, voordat de versobering effectief in werking is getreden. In plaats van deze versobering is nu een verlaging van het percentage naar 27 procent aangekondigd vanaf 2027 voor de gehele looptijd. Voor de jaren 2025 en 2026 blijft het maximale forfait voor alle ingekomen werknemers nu toch 30 procent. Lees ook ons Belastingnieuwsbericht.

Wijzigingen percentage earningsstrippingmaatregel

Per 1 januari 2019 is de ‘earningsstrippingmaatregel’ ingevoerd. Deze regeling beperkt de aftrekbaarheid van een vast percentage van ‘earnings before interest, tax, depreciation and amortization’ (‘EBITDA’). Bij de invoering van de earningsstrippingmaatregel per 1 januari 2019 bedroeg dit vaste percentage 30 procent. Volgens de staatssecretaris werd met een ratio van 30 procent voorkomen dat bepaalde ondernemingen disproportioneel zouden worden geraakt.

Per 1 januari 2022 is het percentage van 30 procent verlaagd naar 20 procent. De verlaging naar 20 procent werd voornamelijk gemotiveerd als een budgettaire dekkingsmaatregel voor de maatregelen uit een Kamermotie.

Per 2025 gaat het percentage van 20 procent omhoog naar 25 procent, als het voorstel van het kabinet wordt aangenomen. Deze verhoging wordt gemotiveerd door te wijzen op de verbetering van het Nederlandse vestigingsklimaat. Voorts zou het percentage van 25 procent meer in lijn zijn met het Europese gemiddelde. Wij merken hierbij op dat alle overige EU-landen 30 procent hanteren, behalve Finland (25 procent).

Inmiddels heeft een aantal Kamerleden een amendement ingediend om de beide fiscale geefregelingen te behouden (zie hierna). De dekking hiervan moet komen uit een beperktere verruiming van de renteaftrekbeperking, namelijk naar 24,25 procent. Af te wachten is hoe de discussie en stemming hierover in de Tweede Kamer zal verlopen.

Laag tarief en laagste schijf vennootschapsbelasting

De vennootschapsbelasting kent twee schijven. Het percentage van de eerste schijf heeft de laatste jaren gevarieerd van 19 procent naar 16,5 procent naar 15 procent en weer terug naar 19 procent. Het bedrag waarover dit tarief van toepassing is, heeft ook nogal geschommeld: van 200.000 euro (2020) naar 245.000 euro (2021) naar 395.000 euro (2022) terug naar 200.000 euro (2023). Het tarief over de hoogste schijf is ogenschijnlijk vrij stabiel gebleven: vanaf 2011 tot en met 2021 bedroeg dit 25 procent en vanaf 2022 25,8 procent. Maar in verschillende Coalitieakkoorden en (zelfs aangenomen!) Belastingplannen zijn allerlei andere tarieven de revue gepasseerd. Zo wilde Rutte II het tarief over de hoogste schijf verlagen naar 21 procent, dat voorstel werd bijgesteld naar 22,55 procent, maar ook dat is uiteindelijk weer teruggedraaid voor het zo ver was. Van een verlaging is het niet gekomen, in tegendeel.

Regels verliesverrekening afgelopen decennia

De regels voor verliesverrekening in de vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting worden veelvuldig aangepast. Vanaf 2001 tot 2004 gold voor alle verliezen dat deze naar de drie voorgaande jaren konden worden terug gewenteld en onbeperkt voorwaarts verrekenbaar werden. Met ingang van 2004 kwam er een onderscheid tussen “gewone” verliezen en houdster- en/of financieringsverliezen (HOF-verliezen). HOF-verliezen konden alleen met HOF-winsten worden verrekend. Per 2009 is voor alle verliezen bepaald dat deze nog steeds naar de drie voorgaande jaren konden worden terug gewenteld, maar dat zij voortaan nog slechts met de negen latere jaren verrekenbaar waren. Daarna trad verliesverdamping op.

In 2010 is vervolgens de terugwenteling beperkt tot één jaar terug. De termijn voor voorwaartse verliesrekening bleef negen jaar. Echter, naar keuze van de belastingplichtige mocht toch nog drie jaar worden terug gewenteld, maar dan werd vervolgens de termijn voor voorwaartse verliesverrekening verkort naar zes jaar.

In 2012 is deze laatste keuzemogelijkheid vervallen en vanaf toen gold één jaar terug en negen jaar voorwaarts. Dit is in 2019 één jaar terug en zes jaar voorwaarts geworden. In dat jaar is de HOF-regeling weer afgeschaft (zij het niet voor bestaande HOF-verliezen).

In 2022 is opnieuw de regeling voor verliesverrekening herzien. Vanaf toen geldt het huidige regime waarbij verliezen één jaar kunnen worden terug gewenteld, onbeperkt in de tijd voorwaarts verrekenbaar zijn, echter met dien verstande dat slechts 50 procent van de winst van een jaar gebruikt kan worden voor verliesverrekening. Deze regeling leidde tot een probleem met de kwijtscheldingwinstvrijstelling, hetgeen nu per 2025 wordt opgelost. De oplossing komt dus pas drie jaar na invoering van de herziening die het probleem veroorzaakte, terwijl dit destijds in 2022 vrijwel direct is gesignaleerd.

Kortom: houd bij uw aangifte een nauwkeurig oog op de termijnen van verliesverrekening!

Wel of geen dividendbelastingfaciliteit bij inkoop eigen aandelen

Er bestaat een faciliteit voor beursvennootschappen die inkoop van eigen aandelen onder voorwaarden vrijstelt van dividendbelasting. Tijdens de behandeling van het Belastingplan 2024 heeft de (vorige) Tweede Kamer de inkoopfaciliteit bij amendement (nagenoeg geheel) afgeschaft. Het vorige kabinet heeft de afschaffing destijds ontraden en ook de Eerste Kamer uitte ernstige zorgen. De Eerste Kamer stemde uiteindelijk in met de afschaffing, nadat toenmalige staatssecretaris Van Rij van Financiën toezegde alternatieven te presenteren voordat de afschaffing in effect zou treden op 1 januari 2025. Daarbij gaf de toenmalige staatssecretaris opnieuw aan ‘dat de afschaffing van de faciliteit geen goed idee is’. In het Belastingplan 2025 wordt nu voorgesteld de afschaffing van de faciliteit per 2025 weer terug te draaien, de facto dus voordat de afschaffing ooit effect heeft gehad. De huidige coalitie heeft echter geen meerderheid in de Eerste Kamer; pas nadat de Eerste Kamer heeft gestemd, is bekend of de inkoopfaciliteit blijft bestaan.

Fluctuerend box 2-tarief

Met ingang van 2021 bedroeg het box 2 tarief 26,9 procent. In 2024 is een getrapt tarief in box 2 ingevoerd met 24,5 procent over een inkomen tot 67.000 euro en 33 procent over het meerdere. In het oorspronkelijke wetsvoorstel zou dit tarief 31 procent bedragen, maar bij amendement heeft de Tweede Kamer dit tarief verhoogd tot 33 procent.

Het Hoofdlijnenakkoord van mei 2024 kondigde echter aan dat het toptarief van 33 procent per 2025 weer omlaaggaat naar 31 procent en dit is inderdaad in het Belastingplan 2025 opgenomen.

Verhoging en verlaging maximumbedrag excessief lenen

Oorspronkelijk zou het maximumbedrag voor de regeling excessief lenen 500.000 euro bedragen. Wanneer het totaal aan schulden aan de vennootschap op peildatum (meestal einde jaar) meer bedraagt dan dit maximumbedrag dan wordt het meerdere bij de aanmerkelijkbelanghouder als fictief regulier voordeel belast in box 2. In de Budgettaire bijlage bij het coalitieakkoord 2021-2025 verhoogde het toenmalige kabinet dit bedrag zonder enige onderbouwing tot 700.000 euro. Bij amendement verlaagde de Tweede Kamer dit bedrag per 2024 weer naar 500.000 euro. Dit was ter dekking van het terugdraaien van de afschaffing van de giftenaftrek in de vennootschapsbelasting (zie hierna). Deze wijzigingen zijn voor aanmerkelijkbelanghouders die hier mogelijk onder vallen materieel, terwijl er geen beleidslijn of inhoudelijke motivering is te onderkennen.

Kort leven voor fiscale geefregeling voor geven uit de vennootschap

Het Belastingplan 2024 bevatte een maatregel om per 2024 bij het geven uit de vennootschap de hele gift van een vennootschap niet meer aan te merken als een uitdeling aan en een schenking door de aanmerkelijkbelanghouder van die vennootschap.

Dit betekende dat de aanmerkelijkbelanghouder vanuit zijn of haar vennootschap een gift kon laten doen zonder box 2-heffing en dividendbelasting verschuldigd te zijn. Daarnaast zou aanvankelijk de giftenaftrek in de vennootschapsbelasting worden afgeschaft. Bij amendement heeft de Tweede Kamer die afschaffing echter teruggedraaid.

In het Hoofdlijnenakkoord is aangekondigd de regeling geven uit de vennootschap en de giftenaftrek in de vennootschapsbelasting (en ook de inkomstenbelasting) weer te beperken, terwijl in het Belastingplan 2025 de regeling geven uit de vennootschap en de giftenaftrek in de vennootschapsbelasting per 2025 zelfs worden afgeschaft. Daarmee zou de regeling geven uit de vennootschap maar voor één jaar zijn werking hebben gehad. Anders dan wat in het Hoofdlijnenakkoord was aangekondigd, blijft de giftenaftrek in de inkomstenbelasting ongewijzigd.

Inmiddels hebben de Kamerleden Grinwis, Stoffer en Inge van Dijk een amendement ingediend om de beide fiscale geefregelingen te behouden. Het is afwachten wat de Tweede Kamer van dit voorstel en de voorgestelde dekking vindt.

Verhuurderheffing vaak gewijzigd in 10-jarig bestaan

Met ingang van 2013 werd de verhuurderheffing ingevoerd. De heffing was toen van toepassing op eigenaren die meer dan 10 woningen bezaten waarvan de maandelijkse huurprijs niet hoger was dan de huurtoeslaggrens. Met ingang van 2018 werd de het aantal woningen gesteld op meer dan 50 huurwoningen. Belastingplichtig waren niet alleen, maar wel vooral woningcorporaties. In 2014 is er een heffingsvermindering ingevoerd op basis waarvan er een heffingskorting van toepassing werd, wanneer de belastingplichtige – kort gezegd - investeerde in de realisatie van nieuwe huurwoningen (of grondige verbouwing, doorgaans gericht op verduurzaming). De verhuurderheffing is per 2023 weer afgeschaft. De vraag is in hoeverre de verhuurderheffing heeft bijgedragen aan het huidige tekort aan sociale huurwoningen.

Terugdraaien verlaging MKB-winstvrijstelling

In 2007 is de MKB-winstvrijstelling ingevoerd als tegenhanger in de inkomstenbelasting van de verlaging van het tarief in de vennootschapsbelasting. De MKB-winstvrijstelling bedroeg toen 10 procent. In 2009 werd het percentage verhoogd naar 10,5 procent. In 2010 werd het percentage verder verhoogd naar 12 procent. In 2013 bedroeg het percentage 14 procent. In 2024 is het percentage verlaagd naar 13,31 procent. In het Belastingplan 2024 (wet aangenomen in 2023) is bepaald dat met ingang van 2025 de MKB-winstvrijstelling 12,7 procent zal bedragen. In de Voorjaarsnota 2024 was echter het voornemen opgenomen de MKB-winstvrijstelling met ingang van 2025 verder te verlagen naar 12,03 procent. Het nieuwe kabinet is in het Hoofdlijnenakkoord overeengekomen deze verdere verlaging terug te draaien. Het Regeerprogramma en het Belastingplan 2025 bevatten inderdaad geen nadere regeling met betrekking tot de mkb-winstvrijstelling, zodat met ingang van 2025 de mkb-winstvrijstelling 12,7 procent bedraagt. De wijzigingen in de MKB-winstvrijstelling in de laatste jaren zijn niet of nauwelijks ingegeven geweest door beleidsmatige keuzes als een evenwicht in belastingheffing voor verschillende vormen van werken, maar bijvoorbeeld om budgettaire ruimte te vinden.

Fiscale regeling medewerkersparticipatie startups en scale-ups?

Sinds 2023 is het fiscale heffingsmoment van aandelenopties gewijzigd. Het heffingsmoment van aandelenopties is uitgesteld totdat de aandelen verhandelbaar zijn. Deze wijziging is met name gedaan om het, ook voor startups en scale-ups, makkelijker te maken om aandelenopties aan werknemers toe te kennen. Destijds is onderzocht of de regeling beperkt kon worden tot start-ups and scale-ups. Daarbij bleek dat dit tot verdere complexiteit zou leiden. Het is daarom opvallend dat een verder onderzoek naar een fiscale regeling voor medewerkersparticipaties bij startups en scale-ups weer opduikt in het regeerprogramma. Lees ook ons Belastingnieuwsbericht hierover.

Voorkoming dubbele belasting voor directeuren en commissarissen: van belastingverrekening naar belastingvrijstelling en terug naar verrekening

Het Nederlandse fiscale verdragsbeleid ten aanzien van het voorkomen van dubbele belasting voor directeuren- en commissarissenbeloningen gaat van oudsher uit van de verrekeningsmethode. Bij deze methode mag slechts de in het buitenland daadwerkelijk betaalde belasting worden verrekend met de in Nederland verschuldigde belasting. In 2008 is goedkeurend beleid gepubliceerd op grond waarvan – onder voorwaarden – de vrijstellingsmethode mocht worden toegepast. Bij deze methode wordt een evenredig deel van de Nederlandse belasting over de buitenlandse directeuren- en commissarissenbeloningen vrijgesteld, ongeacht of, en zo ja hoeveel, in het buitenland daadwerkelijk belasting is betaald. Met ingang van 2023 is dit goedkeurende beleid ingetrokken en geldt weer de verrekeningsmethode. Het is echter de vraag of de Nederlandse regelgeving aan de hand waarvan de verrekeningsmethode moet worden toegepast, wel voldoende effectief is.

Baangerelateerde Investeringskorting (BIK) is er niet gekomen

De BIK-regeling had een investeringsregeling moeten zijn die het voor bedrijven aantrekkelijker maakte om in 2021 en 2022 investeringen te blijven doen. Met deze investeringskorting hadden de meeste ondernemers onder bepaalde voorwaarden een deel van de investering moeten kunnen verrekenen met de loonheffing. Zie ook ons BN-bericht ‘Baangerelateerde investeringskorting (BIK) ingetrokken’.

Uiteindelijk is (nadat de NOB er al op had gewezen) in de Eerste Kamer geconstateerd dat dit verboden staatssteun zou kunnen zijn en is dit onderdeel alsnog (met een kunstgreep, namelijk een novelle door de Tweede Kamer) uit het wetsvoorstel Belastingplan 2021 gehaald.

Particulier

Fluctuerend box 3-tarief

Met ingang van 2021 bedroeg het box 3 tarief 31 procent. In 2023 werd dit verhoogd naar 32 procent. In 2024 is het box 3-tarief wederom verhoogd, nu naar 36 procent. In het oorspronkelijke wetsvoorstel zou dit tarief per 2024 echter van 32 procent naar 34 procent omhooggaan. Bij amendement heeft de Tweede Kamer dit tarief verder verhoogd naar 36 procent. Het Hoofdlijnenakkoord kondigde echter weer een verlaging van dit tarief aan per 2025, maar dit is - zonder enige toelichting - niet in het Belastingplan 2025 opgenomen.

Afbouw Inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK) weer gewijzigd

In het Belastingplan 2023 was geregeld dat de IACK vanaf 1 januari 2025 zou worden afgeschaft, behalve voor ouders die een kind hebben dat geboren is vóór 1 januari 2025. Deze ouders zouden recht houden op de IACK, mits zij zouden voldoen aan alle overige voorwaarden voor het recht op de IACK. Door het Belastingplan 2024 vervalt deze voorgenomen afschaffing en zal de IACK in plaats daarvan voor alle gerechtigden worden uitgefaseerd door het bedrag van de IACK vanaf 2027 in negen jaarlijkse stappen af te bouwen naar nihil.

Veel discussie over einde salderingsregeling zonnepanelen

Huishoudens en kleine bedrijven kunnen zelf opgewekte elektriciteit terugleveren aan het net. Daarbij is in principe over afgenomen stroom energiebelasting (EB) verschuldigd, maar is er geen recht op teruggaaf van EB voor geleverde stroom. Om de teruglevering van stroom te stimuleren, is in 2004 de zogenoemde salderingsregeling in werking getreden. Met de salderingsregeling kan de jaarlijks opgewekte elektriciteit weggestreept worden tegen het jaarlijkse verbruik. Kleinverbruikers betalen dan alleen EB over het netto elektriciteitsverbruik en dus niet over het elektriciteitsverbruik dat zij mogen salderen.

De afgelopen jaren was vaak aan de orde om deze regeling af te schaffen. In 2023 is het voorstel tot afschaffing van de regeling gestrand in de Eerste Kamer. De salderingsregeling wordt nu alsnog afgeschaft per 1 januari 2027. Hoewel hier geen sprake is van wisselende regelgeving, is er wel een gebrek aan transparantie en wisselende vooruitzichten. Gegeven het belang van de regeling, doet dat in enige mate afbreuk aan het gevoel van een betrouwbare overheid.

Subsidieregelingen zuinige auto's, hybride en elektrisch

Subsidies en belastingkorting op zuinige of hybride of elektrische auto's zijn naar hun aard tijdelijk. Een deel van de mensen gaat na (gedeeltelijke) afschaffing weer terug naar benzine, hybride of diesel als dit voor hen goedkoper is. Een deel van de mensen blijft kiezen voor de schonere techniek. Uiteraard is het bij het verlenen van (belasting)subsidies verstandig beleid om de subsidie weer af te schaffen zodra de doelstelling van de subsidieregeling is bereikt. Vraag is alleen hoe wordt besloten wanneer precies die doelstelling is bereikt. We kunnen constateren dat de stimulering van elektrisch rijden een nogal grillig verloop kent. Gebrek aan transparantie en wisselende vooruitzichten maken het lastiger een (economische) afweging te maken bij de keuze voor een auto.

Onduidelijkheid over verruiming toegang tot bedrijfsopvolgingsfaciliteiten voor familiebedrijven

Bij amendement op het wetsvoorstel ‘Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024’ (Wafb 2024) zijn twee verruimingen opgenomen voor familiebedrijven: (1) verbrede toegang voor kleine aandelenbelangen tot de bedrijfsopvolgingsregeling in de schenk- en erfbelasting en (2) versoepeling van de verwateringsregeling voor familiebedrijven (schenk- en erfbelasting en inkomstenbelasting). Dit amendement is aangenomen ondanks alle bezwaren van het vorige kabinet tegen deze verruimingen: mogelijke strijd met het gelijkheidsbeginsel, mogelijke ongeoorloofde staatssteun en verslechtering van de uitvoerbaarheid van de BOR. Ook de kritische Kamervragen naar aanleiding van de commotie in de media en de pogingen om via een amendement en een motie deze maatregelen terug te draaien liepen uit op niets.

Deze twee maatregelen zouden per 1 januari 2025 in werking treden. Het wetsvoorstel Wafb 2025, als onderdeel van het pakket Belastingplan 2025, bevat echter een uitstel van inwerkingtreding tot een bij Koninklijk Besluit te bepalen tijdstip. Vanwege de mogelijke ongeoorloofde staatssteun in deze maatregelen, wil het kabinet namelijk eerst goedkeuring vragen aan de Europese Commissie. Daarnaast onderstreept het kabinet dat deze twee uitbreidingen de handhaafbaarheid van de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten uitermate verslechteren en de faciliteiten fraudegevoeliger en complexer maken.20 Mogelijk beziet het kabinet het aanvragen van de goedkeuring van de Europese Commissie als een laatste mogelijkheid om deze maatregelen niet in te voeren.