Belastingplan 2022: Mogelijke impact op de jaarrekening

22/12/21

Belastingplan 2022 aangenomen

Op Prinsjesdag 2021 heeft de Nederlandse overheid diverse belastingmaatregelen bekend gemaakt als onderdeel van het Belastingplan 2022.

Op 21 December 2021 heeft de Eerste Kamer het Belastingplan 2022 aangenomen. Dit betekent dat de voorgestelde maatregelen in het Belastingplan 2022 onder IFRS en de RJ meegenomen dienen te worden in de (interim) rapportage periodes die eindigen op of na 21 december 2021. Onder US GAAP dienen de maatregelen te worden meegenomen op het moment van publicatie in het Staatsblad. Wij hebben de belangrijkste gevolgen van de maatregelen uit het Belastingplan 2022 op de jaarrekening voor u hieronder uiteengezet.

Wijziging VPB-tarief

Per 1 januari 2022 wordt het VPB-toptarief (momenteel: 25%) verhoogd naar 25,8%. Een eventuele wijziging van het opstaptarief (momenteel: 15%) vindt niet plaats.

Mogelijke impact jaarrekening

Op basis van IFRS en RJ dienen belastinglatenties berekend te worden aan de hand van de belastingtarieven (en belastingwetgeving) die ten tijde van een boekjaar als wetgeving zijn aangenomen. Doordat de voorgestelde verhoging van het VPB-toptarief naar 25,8% als wetgeving is aangenomen, dient herwaardering van de bestaande belastinglatenties plaats te vinden bij (interim) rapportage periodes die eindigen op of na 21 december 2021.

Herwaardering van de bestaande latente belastingposities kan als volgt effect hebben op de effectieve belastingdruk:

Herwaardering van bestaande latente belastingvorderingen bij toepassing van een hoger belastingtarief leidt tot een hoger latente belastingvordering, hetgeen kan leiden tot een verlaging van de effectieve belastingdruk.
Het tegenovergestelde effect is dat een herwaardering van bestaande latente belastingschulden bij toepassing van een hoger belastingtarief leidt tot hogere latente belastingschulden, hetgeen kan leiden tot een verhoging van de effectieve belastingdruk.

Onder IFRS en RJ dient er tevens een analyse gemaakt te worden hoe de impact van de tariefwijziging op de latente belastingposities dient te worden verwerkt in de jaarrekening, hetzij in de winst- en verliesrekening of in het eigen vermogen.

Aanscherping Nederlandse earningsstrippingmaatregel

Op basis van de huidige earningsstrippingmaatregel worden rentelasten in aftrek beperkt voor zover het saldo van de verschuldigde en ontvangen rente meer bedraagt dan de hoogste van de volgende twee bedragen: (i) 30% van de fiscale EBITDA; of (ii) een bedrag van EUR 1 miljoen). De huidige earningsstrippingmaatregel wordt aangescherpt middels een verlaging van het percentage van 30% naar 20% voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2022. Deze aanscherping kan potentieel leiden tot een grotere aftrekbeperking van het saldo aan renten in Nederland.

Mogelijke impact jaarrekening

Onder de huidige earningsstrippingmaatregel kan het saldo aan renten, voor zover deze in een bepaald jaar in aftrek wordt beperkt, onbeperkt voortgewenteld worden naar het volgende jaar en in aftrek worden gebracht in dat jaar voor zover er voldoende verrekeningsruimte beschikbaar is. Het voortgewentelde saldo aan renten wordt aangemerkt als een belasting attribuut (i.c. tax credit) voor de jaarrekening. Voor dergelijke tax credits dient ook beoordeeld te worden of een latente belastingvordering kan worden verwerkt in de jaarrekening. Hierbij dient beoordeeld te worden of het ‘waarschijnlijk’ is dat in de voorzienbare toekomst voldoende fiscale winsten aanwezig zijn om het gestalde saldo aan renten te kunnen benutten.

Voor (interim) rapportage periodes die eindigen op of na 21 december 2021 dient de verlaging van 30% naar 20% te worden meegenomen in de waardering van de latente belastingvorderingen die zien op het voortgewentelde saldo aan renten.

Invoering VPB-plicht voor omgekeerde hybride lichamen

Omgekeerde hybride lichamen (transparant naar Nederlands recht maar niet-transparant naar buitenlands recht) zullen per 1 januari 2022 belastingplichtig worden voor de vennootschapsbelasting (VPB). Deze belastingplicht maatregel vloeit voort uit de ATAD2 EU-richtlijn. Lees hier meer.

Mogelijke impact jaarrekening

De nieuwe belastingplicht maatregel zal impact kunnen hebben op de jaarrekening van zowel het omgekeerde hybride lichaam als van de participanten in een dergelijk lichaam.

Impact jaarrekening op niveau van de omgekeerde hybride lichaam

Als gevolg van de nieuwe belastingplicht maatregel dient een omgekeerde hybride lichaam ten behoeve van de aanvang belastingplicht ook een fiscale openingsbalans op te stellen.
Bij aanvang van de belastingplicht (i.c. 1 januari 2022) dient tevens een beoordeling gemaakt te worden of er latente belastingposities geboekt dienen te worden, hierbij rekening houdend met de (nieuwe) fiscale openingsbalans.

Impact jaarrekening op niveau van de participanten

Momenteel zijn omgekeerde hybride lichamen transparant voor fiscale doeleinden. De verwerking van belastingposities ten aanzien van belangen in transparante entiteiten zou anders kunnen zijn dan de verwerking ten aanzien van belangen in (non-transparante) lichamen zoals deelnemingen (doorkijk-benadering vs outside basis benadering). Vanwege de invoering van de nieuwe belastingplicht maatregel zou nader beoordeeld moeten worden wat voor impact dit heeft op de belastingposities ten aanzien van de omgekeerde hybride lichaam op het niveau van de participanten.
Als gevolg van de nieuwe belastingplicht maatregel zullen omgekeerde hybride lichamen ook onderworpen zijn aan Nederlandse bronbelasting op dividenden, rente en royalties. Een mogelijk gevolg hiervan is dat op het niveau van de omgekeerde hybride lichaam bronbelasting wordt ingehouden. Ten behoeve van de jaarrekening zou nader beoordeeld moeten worden hoe deze bronbelasting te presenteren, hetzij op de ‘winstbelasting lijn’ als winstbelasting of boven de ‘winstbelasting lijn’ als niet-winstbelasting. Beide benaderingen hebben op een andere manier invloed op de effectieve belastingdruk. Tevens dienst een beoordeling gemaakt te worden of er latente belastingen geboekt dienen te worden uit hoofde van de zogeheten “outside basis differences”.

Informeel kapitaalsituaties (‘tegengaan mismatches bij toepassing zakelijkheidsbeginsel’)

Het zogenoemde zakelijkheidsbeginsel (‘at arm’s length’) moet zorgen voor een zakelijke fiscale winstverdeling binnen concerns. Omdat niet elk land dit beginsel (op dezelfde wijze) toepast, kan dit ertoe leiden dat een deel van de winst van een multinationale onderneming niet wordt belast. Deze mismatches worden nu tegen gegaan. Kort gezegd houdt de nieuwe wetgeving in dat vanaf 1 januari 2022 een last (die op zichzelf bezien zakelijk is) niet (of niet volledig) in aanmerking wordt genomen in Nederland als daartegenover geen corresponderende heffing plaatsvindt in het buitenland. Lees hier meer.

Mogelijke impact jaarrekening

De nieuwe wetgeving bevat een aantal maatregelen om transfer pricing mismatches als gevolg van de toepassing van het zakelijkheidsbeginsel tegen te gaan. Hieronder hebben wij voor u de mogelijke impact van de relevante maatregelen op de jaarrekening uiteengezet.

Geen neerwaartse fiscale correctie (i.e. aftrek) in Nederland bij afwezigheid van een opwaartse fiscale correctie (i.e. heffing) in het buitenland.

Indien sprake is van een neerwaartse aanpassing van een transactie voor fiscale doeleinden naar een zakelijke prijs, heeft dat tot gevolg dat er in Nederland extra aftrek wordt gecreëerd (bijvoorbeeld door een verhoging van een aankoopprijs), dan zullen de daarmee gepaard gaande hogere kosten niet in aftrek worden toegestaan indien de hogere prijs bij de andere contractspartij niet ook in de heffing is betrokken. Deze maatregel zou potentieel kunnen leiden tot een hogere belastbare winst in Nederland als gevolg van het niet toestaan van een ‘at arm’s length correctie’. Dit zou mogelijk impact kunnen hebben op de acute (i.c. geen fiscale aftrek) en/of latente (m.b.t. verrekenbare verliezen (NOLs) belastingpositie en daarmee ook impact op de effectieve belastingdruk van een entiteit.

Nederland zal geen step-up naar de hogere (zakelijke) overdrachtsprijs van een bedrijfsmiddel verlenen indien de belastingplichtige (i.c. de koper) niet aannemelijk maakt dat de hogere overdrachtsprijs onderdeel uitmaakt van de fiscale winstbepaling van de overdragende buitenlandse groepsmaatschappij (i.c. de overdrager).

Deze maatregel zou potentieel kunnen leiden tot een lager bedrag aan afschrijvingen op bedrijfsmiddelen die verkregen zijn op of na 1 januari 2022. Dit zou mogelijk impact kunnen hebben op de acute (i.c. lagere afschrijving) en latente (m.b.t. NOLs) belastingposities van een entiteit.

Afschrijvingen op bedrijfsmiddelen die een Nederlands belastingplichtige heeft verkregen van een ander groepsentiteit in boekjaren die aanvangen op of na 1 juli 2019 en vóór 1 januari 2022, en die onder de reikwijdte van dit wetsvoorstel vallen, worden beperkt.

Deze maatregel heeft impact op bestaande informeel kapitaal structuren. Omdat bestaande afschrijvingen op dergelijke bedrijfsmiddelen beperkt zullen worden, zal geanalyseerd dienen te worden of dit impact heeft op de ‘tax base’ (onder IFRS en RJ) van de desbetreffende bedrijfsmiddelen. Mogelijk kan dit impact hebben op de latente belastingpositie van een entiteit op het moment dat het wetsvoorstel aangenomen wordt.
Voor jaarrekeningen 2020 die nog niet finaal zijn opgemaakt, dient beoordeeld te worden of de impact van deze maatregelen toegelicht dienen te worden in de jaarrekening, in lijn met IAS 10 Events after the Reporting Period danwel RJ 160.

Beperking in de tijd van verrekening dividendbelasting met de vennootschapsbelasting

De verrekening van dividendbelasting (en eventuele kansspelbelasting, beiden een voorheffing op de VPB) wordt vanaf 1 januari 2022 beperkt tot het in een jaar te betalen bedrag aan VPB vóórdat rekening is gehouden met de verrekening van die voorheffingen. Niet-verrekenbare dividendbelasting worden onbeperkt doorgeschoven naar toekomstige jaren.

Mogelijke impact jaarrekening

De nieuwe wetgeving raakt ondernemingen die tot op heden een teruggaaf genieten van dividendbelasting en die niet in een VPB-betalende positie verkeren.

In de jaarrekening zou de aard van de bronbelasting op dividenden kunnen veranderen onder de voorgestelde maatregel. Bronbelastingen op dividenden worden onder de huidig jaarverslaggevingsregels verwerkt als een acute belastingvordering. De reden hiervan is dat dergelijke belastingen ofwel verrekenbaar zijn met de verschuldigde Nederlandse VPB dan wel teruggevorderd kunnen worden middels het indienen van een teruggaafverzoek. Onder de nieuwe wetgeving zal het bedrag aan niet-verrekenbare dividendbelasting dat onbeperkt doorgeschoven kan worden naar toekomstige jaren naar zijn aard aangemerkt worden als een belasting attribuut (i.c. saldo aan voort te wentelen voorheffingen, oftewel tax credit) voor de jaarrekening. Voor dergelijke ‘tax credits’ dient ook beoordeeld te worden of een latente belastingvordering kan worden verwerkt in de jaarrekening. Hierbij dient beoordeeld te worden of het ‘waarschijnlijk’ is dat in de voorzienbare toekomst voldoende fiscale winsten aanwezig zijn om de gestalde voorheffingen te kunnen benutten.

Contact

Voor nadere details en advies over de onderwerpen van deze publicatie kunt u contact opnemen met uw lokale PwC adviseur of een van de onderstaande auteurs.